Необходимость внедрения Кодекса этики для профессиональных бухгалтеров обусловлена тем, что бухгалтерская профессия:
- строится на доверии общества;
- требует приверженности высоким этическим стандартам и профессиональной честности;
- требует профессионального поведения от всех участников процесса составления финансовой отчетности.
Кодекс этики профессиональных бухгалтеров IFAC пересмотрен в июне 2005 г. и вступил в силу 30 июня 2006 г. Кодекс обеспечивает соблюдение пяти фундаментальных принципов профессиональной этики: профессиональная честность, объективность, профессиональная компетенция, конфиденциальность и профессиональное поведение. Он создает концептуальную основу, позволяющую профессиональным бухгалтерам:
- – обнаруживать угрозу фундаментальным принципам;
- – оценивать значимость такой угрозы;
- – применять определенные меры безопасности для устранения угроз или снижения их до допустимого уровня, за исключением тех случаев, когда эти угрозы носят незначительный характер.
Кодекс этики профессиональных бухгалтеров применим ко всем профессиональным бухгалтерам, общественному сектору, бизнесу и промышленности.
Согласно протоколу № 56 от 31 мая 2007 г. Советом по аудиторской деятельности при Минфине России одобрен Кодекс этики аудиторов России, в котором сказано, что отличительной особенностью аудиторской профессии является признание и принятие на себя обязанности действовать в общественных интересах. Поэтому ответственность аудитора не исчерпывается исключительно удовлетворением потребностей отдельного клиента или работодателя. Действуя в общественных интересах, аудитор обязан соответствовать нормам профессиональной этики аудитора.
В ст. 7 Закона об аудиторской деятельности дано определение кодекса этики. Кодекс профессиональной этики аудиторов – свод правил поведения, обязательных для соблюдения аудиторскими организациями, аудиторами при осуществлении ими аудиторской деятельности.
Кодекс этики аудиторов России можно подразделить на две основные части:
- – часть 1: в разд. 1 приведены основные принципы профессиональной этики аудитора и руководство по применению этих принципов на практике (модель поведения аудитора и аудиторской организации). Аудиторы должны применять данную модель для выявления угроз нарушения основных принципов, оценки серьезности таких угроз, а в случаях, когда угроза оценивается иначе чем явно незначительная, – для принятия мер предосторожности с целью устранения угрозы или сведения ее до приемлемого уровня, при котором соответствие основным принципам не подвергается опасности;
- – часть 2: в разд. 2–9 описан порядок применения указанной модели поведения в конкретных ситуациях. Здесь приведены списки мер предосторожности против угроз нарушения основных принципов, а также примеры ситуаций, в которых невозможно принять достаточные меры предосторожности против угроз, и, следовательно, необходимо избегать действий или отношений, ведущих к возникновению таких угроз. Примеры, приведенные в указанных разделах, не дают исчерпывающего перечня всех обстоятельств работы аудиторов, при которых могут возникнуть угрозы нарушения основных принципов поведения, и не должны рассматриваться в качестве таковых. Следовательно, аудитору необходимо адаптировать модель своего поведения к конкретным условиям работы.
Если аудитор нс может предпринять надлежащие меры предосторожности, он обязан отказаться от предоставления требуемых от него профессиональных услуг или прекратить их предоставление, или в случае необходимости отказаться от выполнения своих обязанностей перед клиентом.
Кодекс этики аудиторов России особо выделяет следующие типы угроз нарушения этических принципов: угрозу личной заинтересованности, самоконтроля (когда предыдущее суждение должно быть переоценено аудитором, ранее его вынесшим), заступничества, близкого знакомства и шантажа.
Каждая саморегулируемая организация аудиторов принимает одобренный советом по аудиторской деятельности Кодекс профессиональной этики аудиторов. Саморегулируемая организация аудиторов вправе включить в принимаемый ею Кодекс профессиональной этики аудиторов дополнительные требования.
Этика аудитора — это система норм нравственного поведения аудитора.
Аудитор при оказании аудиторских услуг обязан соблюдать правила этики поведения.
Кодекс содержит следующие нормы профессионального поведения:
1. Соблюдение общепринятых моральных норм и принципов. Каждый аудитор обязан руководствоваться в поведении и взаимоотношениях нравственными нормами, принятыми в обществе.
2. Соблюдение общественных интересов. Независимый аудитор должен при исполнении профессиональных обязанностей учитывать интересы не только клиента, но и других пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности. Аудитор должен быть уверен, что защищаемые им интересы в пользу клиента не противоречат законодательным нормам и общественной справедливости.
3. Объективность. Аудиторы должны быть уверены в отсутствии предвзятости, зависимых обстоятельств во взаимоотношениях с клиентом при составлении аудиторского заключения. Аудитор должен помнить, что основой выводов и оценки достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта может быть только достаточный объем аудиторских доказательств.
4. Внимательность. В обязанности аудиторов входит максимальное внимание при соблюдении аудиторских стандартов и законодательных норм в процессе планирования проверки и контролирования работы ассистентов.
5. Независимость. Независимость аудитора — отсутствие какой-либо финансовой или имущественной заинтересованности аудитора на проверяемой фирме; аудитор не может проверять фирму, одним из собственников которой он является; не может участвовать в проверке, если с высшими должностными лицами клиента его связывают родственные отношения. Аудитор не должен давать никакого повода для сомнений в своей независимости и объективности своего заключения.
6. Профессиональная компетентность. Аудиторы обязаны обеспечивать достаточный профессиональный уровень аудиторских услуг, гарантировать добросовестное и качественное выполнение проверки, своевременность и компетентность. Аудитор обязан отказаться от рекомендаций по вопросам, выходящим за пределы его компетенции и квалификации. Аудитор обязан постоянно обновлять свои профессиональные знания в области бухгалтерского учета, аудита, налогообложения, финансов, гражданского права.
7. Конфиденциальность. Аудитор обязан сохранять в тайне конфиденциальную информацию, полученную в ходе выполнения профессиональных услуг, без ограничения во времени. Аудитор не должен использовать информацию в ущерб интересам клиента для своей выгоды.
8. Действия, несовместимые с профессией. Аудитор не должен совмещать профессиональную практику и другие виды деятельности. Выполнение аудитором двух или более профессиональных услуг одновременно не может рассматриваться несовместимыми действиями.
9. Оплата аудиторских услуг. Оплата профессиональных услуг аудитора зависит от сложности, качества, опыта, ответственности и квалификации аудитора, объема услуг. Размер оплаты за услуги аудитора не должен зависеть от достижения какого-то определенного результата или обусловливаться другими подобными обстоятельствами. Аудитор не имеет права получать плату за услуги наличными деньгами сверх установленных норм расчетов. Аудитор обязан заранее оговорить с клиентом и письменно закрепить в договоре условия оплаты. Сомнения в соблюдении профессиональной этики вызывает ситуация, когда плата одного клиента составляется всю или большую часть годовой выручки аудитора.
10. Налоговые отношения. Аудиторы обязаны предупредить клиента о возможных последствиях при нарушении налоговых обязательств, предоставлять рекомендации и области налогообложения только в письменной форме, соблюдать налоговое законодательство и избегать его нарушения в своих интересах или в интересах других лиц. Особенно важно воздерживаться от сознательной фальсификации, способствуя уклонению клиента от исполнения налоговых обязательств. О выявленных в ходе проведения обязательного аудита фактах нарушения налогового законодательства, ошибок в расчете и уплате налогов аудитор обязан в письменной
форме сообщить администрации клиента.
11. Отношения между аудиторами. Аудиторы обязаны воздерживаться от необоснованной критики других аудиторов и сознательных действий, причиняющих ущерб профессии. Аудитор должен воздерживаться от нелояльных действий в отношении коллеги при замене аудитора, содействовать в получении информации о клиенте и о причинах замены аудитора. Аудитор имеет право в интересах своего клиента и с его согласия приглашать для оказания услуг других аудиторов и специалистов.
12. Отношения сотрудников с аудиторской фирмой. Сотрудники аудиторской организации обязаны способствовать повышению авторитета и дальнейшему развитию фирмы, совершенствовать практику и повышать качество предоставляемых услуг, заботиться об уровне профессиональных знаний и компетентности. Аттестованный аудитор, часто меняющий аудиторские фирмы либо внезапно покидающий ее и тем самым наносящий фирме определенный ущерб, нарушает профессиональную этику. Руководители фирмы должны воздерживаться от обсуждения работы подчиненных с третьими лицами. Аудитор, по тем или иным причинам покидающий аудиторскую фирму, обязан добросовестно и в полном объеме передать фирме всю имеющуюся у него документальную и иную профессиональную информацию.
13. Публичная информация и реклама. Реклама аудиторских услуг должна быть информационной, прямой, не вводящей заинтересованных пользователей в заблуждение и не вызывающей у них недоверие. Профессиональной этике аудиторов противоречит публичная информация, содержащая:
— конфиденциальные сведения клиента;
— необоснованную хвалебную саморекламу аудитора (аудиторской фирмы);
— недостоверные сведения, вводящие пользователей в заблуждение;
— информацию, имеющую целью давления на налоговые, судебные органы;
— информацию, заранее гарантирующую клиенту благоприятные результаты аудиторской проверки.
14. Аудиторские услуги в других государствах. Этические нормы незыблемы независимо от территориально-географических различий предоставления аудиторских услуг. Гарантией обеспечения качества услуг аудитора служит соблюдение международных аудиторских стандартов и стандартов государства клиента.
Оказывая аудиторские услуги в другом государстве, необходимо руководствоваться следующими правилами:
— если этические нормы профессионального поведения, установленные в государстве, в котором аудитор оказывает услуги, менее строгие, чем предусмотренные Кодексом Аудиторской палаты России, необходимо руководствоваться требованиями данного Кодекса;
— если этические нормы профессионального поведения, установленные в государстве, в котором аудитор оказывает услуги, более строгие, чем предусмотренные Кодексом Аудиторской палаты России, необходимо пользоваться этическими нормами, принятыми в этом государстве;
— если международные этические нормы профессионального поведения аудиторов превышают требования Кодекса Аудиторской палаты России, аудитор обязан руководствоваться международными нормами.
Соблюдение этических норм профессионального поведения является обязанностью каждого сотрудника аудиторской фирмы или самостоятельных аудиторов.
Профессиональные этические принципы:
1. приоритет общественных интересов — принцип, предусматривающий, что аудитор обязан действовать в интересах всех пользователей бухгалтерской отчетности, а не только экономического субъекта;
2. объективность — принцип аудита, предусматривающий применение аудитором непредвзятого, беспристрастного подхода при решении профессиональных вопросов;
3. независимость — принцип аудита, заключающийся в отсутствии у аудитора различной заинтересованности;
4. профессиональная компетентность — принцип аудита, предусматривающий наличие определенных знаний, с помощью которых аудитор может профессионально осуществлять свои полномочия;
5. достоверность — принцип аудита, заключающийся в оказании аудитором своих профессиональных полномочий с определенной надежностью и оперативностью;
6. конфиденциальность — принцип аудита, предусматривающий сохранность в тайне информации без ограничения во времени.
В настоящее время Советом по аудиторской деятельности при Минфине России разрабатывается единый Кодекс профессиональной этики аудиторов России.
Этика аудита
Поскольку в современном обществе деятельности аудиторов отводится весьма важная роль, существует объективная необходимость поддерживать в общественном мнении уважение и доверие к профессии аудитора. Для под держания высоких моральных качеств и профессиональной ответственности аудиторов разрабатывают Кодекс этики профессиональных бухгалтеров и аудиторов МФБ.
Этика профессионального поведения аудиторов определяет нравственные, моральные ценности, которые утверждает в своей среде аудиторское сообщество, готовое защищать их от всех возможных нарушений и посягательств.
Соблюдение общечеловеческих и профессиональных этических норм — непременная обязанность и высший долг каждого аудитора, руководителя и сотрудника аудиторской фирмы.
Нарушители этических норм профессионального поведения проявляют неуважение ко всему аудиторскому сообществу и наносят ему моральный и материальный ущерб.
Неэтичное поведение отдельных аудиторов заслуживает порицания и наказания, вплоть до исключения из сообщества аудиторов, лишения квалификационного аттестата и лицензии на проведение аудиторской деятельности.
Признавая ответственность бухгалтерского профессионального сообщества и считая, что собственная роль заключается в обеспечении руководства, содействии последовательности в работе, МФБ разработала международный Кодекс этики профессиональных бухгалтеров, который должен служить основой этических требований (кодексов этики, подробных правил, руководящих указаний, стандартов поведения), предъявляемых профессиональным бухгалтерам в каждой стране.
Международный Кодекс этики устанавливает стандарты поведения профессиональных бухгалтеров и излагает основные принципы, которые должны соблюдаться профессиональными бухгалтерами для достижения общих целей. Представители бухгалтерской профессии во всем мире работают в среде, в которой существуют различные культурные традиции и нормативные требования. Однако основные принципы кодекса следует всегда соблюдать. Для профессии бухгалтеров характерны:
- · владение определенными интеллектуальными умениями, приобретенными посредством подготовки образования;
- · приверженность общему кодексу ценностей и поведения, принятому соответствующим административным органом, в том числе поддержка объективной точки зрения;
- · осознание своего долга перед обществом в целом (обычно в обмен на ограничения, касающиеся присуждения звания бухгалтера или присвоения квалификации).
Рассмотрим важнейшие требования к деятельности профессионального бухгалтера, публично практикующего профессионального бухгалтера (аудитора), которые отражены в Кодексе этики профессиональных бухгалтеров МФБ.
Общественные интересы. Отличительной чертой данной профессии является признание своей ответственности перед обществом. Применительно к профессиональному сообществу бухгалтеров общество включает клиентов, кредиторов, правительство, работодателей, служащих, инвесторов, деловое и финансовое сообщество, а также других лиц, которые полагаются на объективность и порядочность профессиональных бухгалтеров для обеспечения упорядоченного ведения коммерческой деятельности. Это возлагает на представителей бухгалтерской профессии обязанность, продиктованную интересами общества. Интересы общества определяются как коллективное благосостояние сообщества людей и институтов, которым предоставляют услуги профессиональные бухгалтеры.
Обязанности профессионального бухгалтера не сводятся исключительно к удовлетворению потребностей отдельного клиента или работодателя. На стандарты бухгалтерской профессии значительное влияние оказывают интересы общества.
Цели. Кодекс признает, что цели бухгалтерской профессии — выполнение работы в соответствии с самыми высокими стандартами профессионализма, обеспечение самых лучших результатов работы и в целом выполнение требования о соблюдении общественных интересов, указанного выше. Для достижения этих целей необходимо соблюдение четырех следующих основных требований:
- · достоверность (в обществе в целом существует потребность в достоверной информации и надежных информационных системах);
- · профессионализм (существует потребность в людях, которые могут быть идентифицированы клиентами, работодателями и другими заинтересованными сторонами как специалисты в сфере бухгалтерского учета);
- · качество услуг (необходима уверенность в том, что все услуги предоставленные профессиональным бухгалтером, соответствуют высшим стандартам качества);
- · доверие (потребители услуг профессиональных бухгалтеров должны быть уверены в существовании основ профессиональной этики, регулирующих предоставление таких услуг).
Фундаментальные принципы. Для достижения целей бухгалтерской профессии профессиональные бухгалтеры должны соблюдать ряд следующих фундаментальных принципов.
Порядочность. Профессиональный бухгалтер должен быть прямолинеен и честен при предоставлении им профессиональных услуг.
Объективность. Профессиональный бухгалтер должен быть справедливым и избегать предвзятости или пристрастности, конфликта интересов или влияния других лиц, которые мешали бы его объективности.
Профессиональная компетентность и должная тщательность. Профессиональный бухгалтер должен предоставлять профессиональные услуги с должной тщательностью, компетентностью и прилежанием. Он должен постоянно поддерживать профессиональные знания и умения на уровне, необходимом для предоставления клиенту или работодателю преимуществ, связанных с использованием профессиональных услуг компетентного лица, опирающегося на последние тенденции в практике, законодательстве и методах работы.
Конфиденциальность. Профессиональный бухгалтер должен соблюдать конфиденциальность информации, полученной в ходе предоставления профессиональных услуг, и не использовать или не разглашать такую информацию без соответствующих надлежащих полномочий, за исключением случаев, когда раскрытие такой информации продиктовано его профессиональными или юридическими правами или обязанностями.
Профессиональное поведение. Профессиональный бухгалтер должен действовать таким образом, чтобы это соответствовало хорошей репутации профессии, и воздерживаться от какого-либо поведения, которое бы могло дискредитировать профессию. Обязательство воздерживаться от какого-либо поведения, которое могло бы дискредитировать профессию, предполагает, что организации — члены МФБ при разработке этических стандартов должны будут рассмотреть вопрос об обязанностях профессионального бухгалтера по отношению к клиентам, третьим лицам, другим представителям бухгалтерской профессии, сотрудникам, работодателям и населению в целом.
Технические стандарты. Профессиональный бухгалтер должен предоставлять профессиональные услуги в соответствии с применяемыми техническими и профессиональными стандартами. Профессиональные бухгалтеры обязаны тщательно и умело выполнять инструкции клиента или работодателя в той мере, в какой такие требования совместимы с требованиями порядочности, объективности, независимости.
Порядочность и объективность. Порядочность предполагает не просто честность, но и справедливое ведение дел и правдивость. Принцип объективности налагает на всех профессиональных бухгалтеров обязательство быть справедливыми, профессионально честными и не иметь конфликтов интересов.
Профессиональные бухгалтеры выполняют множество различных функций и должны демонстрировать свою объективность в различных обстоятельствах. Публично практикующие профессиональные бухгалтеры выполняют задания по составлению отчетности и оказывают услуги по налоговому и иному управленческому консультированию. Другие профессиональные бухгалтеры подготавливают финансовую отчетность в качестве подчиненных, предоставляют услуги по внутреннему аудиту и выполняют функции по финансовому управлению в промышленности, коммерческой деятельности, государственном секторе или в сфере образования. Они также занимаются обучением и повышением квалификации тех, кто надеется стать представителем данной профессии. Вне зависимости от своих услуг и функций профессиональные бухгалтеры должны заботиться о порядочности при предоставлении своих профессиональных услуг и быть объективными в своих суждениях.
Разрешение этических конфликтов. Время от времени профессиональные бухгалтеры сталкиваются с ситуациями, в которых возникают конфликты интересов. Такие конфликты могут возникать в силу разных причин — начиная от относительно тривиальной дилеммы до крайнего случая мошенничества и незаконной деятельности. Невозможно даже попытаться составить подробный и всеобъемлющий контрольный перечень потенциальных ситуаций, при которых могут возникать конфликты интересов. Профессиональный бухгалтер должен постоянно помнить о факторах, которые могут обусловить конфликт интересов. Следует отметить, что отрытое расхождение во мнениях между профессиональным бухгалтером и другим лицом само по себе не составляет этической проблемы. Однако факты и обстоятельства в каждом случае должны быть проанализированы заинтересованными сторонами.
Профессиональная компетентность. Профессиональные бухгалтеры не должны делать вид, что они имеют экспертные знания или опыт, которыми в действительности не обладают.
Профессиональная компетентность может быть разделена на две фазы:
- 1. достижение уровня профессиональной компетентности;
- 2. поддержание уровня профессиональной компетентности.
Конфиденциальность. Профессиональные бухгалтеры обязаны соблюдать конфиденциальность информации о делах клиента и работодателя, полученной при предоставлении профессиональных услуг. Обязательство по обеспечению конфиденциальности остается в силе и после прекращения отношений между профессиональным бухгалтером и его клиентом или работодателем.
Профессиональный бухгалтер должен всегда соблюдать конфиденциальность, за исключением случаев, когда ему предоставлены особые полномочия по раскрытию информации или когда раскрытие информации продиктовано юридическими или профессиональными обязательствами.
Профессиональные бухгалтеры обязаны обеспечить соблюдение конфиденциальности руководимыми ими сотрудниками и лицами, которые предоставляют рекомендации или помощь.
Конфиденциальность не сводится только к раскрытию информации. Это также подразумевает, что профессиональный бухгалтер, получающий информацию в ходе предоставления профессиональных услуг, никогда не будет использовать или создавать видимость использования такой информации для личной выгоды или для выгоды третьего лица.
Налоговая практика. Профессиональный бухгалтер, оказывающий профессиональные налоговые услуги, имеет право добиваться наилучшей позиции к выгоде клиента или работодателя при условии, что услуги предоставляются с профессиональной компетентностью, не наносят какого бы то ни было ущерба порядочности и объективности и, по мнению профессионального бухгалтера, соответствуют законодательству. Сомнения могут толковаться в пользу клиента или работодателя при условии разумного обоснования соответствующей позиции.
Профессиональный бухгалтер не должен гарантировать клиенту или работодателю, что подготовленная налоговая отчетность или предоставленные налоговые рекомендации не могут быть оспорены. Напротив, профессиональный бухгалтер должен обеспечить осведомленность клиента или работодателя об ограничениях, присущих налоговым рекомендациям и услугам, чтобы они не воспринимали ошибочно выражение мнения как утверждение факта.
Профессиональный бухгалтер, который подготавливает или помогает подготовить налоговую отчетность, должен сообщить клиенту или работодателю, что ответственность за содержание отчетности несет в первую очередь клиент или работодатель. Профессиональный бухгалтер должен принять необходимые меры в целях обеспечения того, чтобы налоговая отчетность была надлежащим образом подготовлена на основе полученной информации.
В Кодексе этики профессиональных бухгалтеров МФБ содержатся следующие требования этики, применяемые только к аудиторам (публично практикующим профессиональным бухгалтерам).
Независимость. Принимая поручение, предполагающее отчет, публично практикующие профессиональные бухгалтеры должны быть свободными и выглядеть свободными от какой-либо заинтересованности, которая может быть признана (вне зависимости от ее действительных последствий) несовместимой с принципами порядочности, объективности и независимости.
Профессиональная компетенция и ответственность в связи с использованием лиц, не являющихся бухгалтерами. Публично практикующим профессиональным бухгалтерам не следует оказывать такие профессиональные услуги, которые не входят в сферу их компетенции, если они не могут получить компетентные консультации и содействие, которые позволили бы им удовлетворительным образом оказывать такие услуги. Если профессиональный бухгалтер не обладает необходимой компетенцией для оказания определенной части профессиональных услуг, он может обратиться за техническими консультациями к другим профессиональным бухгалтерам, юристам, актуариям, инженерам, геологам, оценщикам.
Гонорар и комиссионное вознаграждение. Публично практикующие профессиональные бухгалтеры, оказывающие профессиональные услуги клиенту, берут на себя ответственность по оказанию таких услуг на началах порядочности и объективности и согласно соответствующим техническим стандартам. Эта ответственность реализуется путем применения профессиональных навыков и знаний, которые публично практикующие профессиональные бухгалтеры приобрели в результате получения профессиональной подготовки и опыта. Публично практикующий профессиональный бухгалтер имеет право на получение вознаграждения за оказываемые услуги.
Предоставление двух или нескольких видов профессиональных услуг одновременно само по себе не наносит ущерба порядочности, объективности или независимости.
Денежные средства клиентов. Известно, что в некоторых странах закон не разрешает публично практикующему профессиональному бухгалтеру держать у себя денежные средства клиентов, в других странах предусмотрены юридические обязательства, устанавливаемые в отношении публично практикующих профессиональных бухгалтеров, во владении которых находятся такие денежные средства. Публично практикующий профессиональный бухгалтер не должен держать у себя денежные средства клиентов, если имеется основание полагать, что они были полученные результате незаконной деятельности или предназначаются для осуществления такой деятельности.
Отношения с другими публично практикующими профессиональными бухгалтерами. Расширение деятельности коммерческого предприятия часто приводит к созданию отделений или дочерних компаний в тех местах, где не практикует действующий бухгалтер. В этих обстоятельствах клиент или действующий бухгалтер, проконсультировавшись с клиентом, может попросить принимающего бухгалтера, осуществляющего практику в этих местах, оказать такие профессиональные услуги, которые необходимы для выполнения поручения.
Передача деятельности может также иметь место в области специальных услуг или специальных заданий. Объем услуг, предлагаемых публично практикующими профессиональными бухгалтерами, продолжает расширяться, и обширные знания, которые необходимы для обслуживания публики, часто требуют особых навыков. Поскольку один публично практикующий профессиональный бухгалтер не может приобрести экспертные знания во всех областях бухгалтерской деятельности, некоторые публично практикующие профессиональные бухгалтеры пришли к выводу о том, что нецелесообразно и нежелательно заниматься обеспечением в рамках их фирм полного набора специальных навыков, которые могут потребоваться.
Публично практикующие профессиональные бухгалтеры должны предоставлять только такие услуги, которые согласно их ожиданиям могут быть оказаны на профессиональном и компетентном уровне. Поэтому как для этой профессии в целом, так и в интересах клиентов важно поощрять публично практикующих профессиональных бухгалтеров в случае необходимости обращаться за консультацией к компетентным лицам, способным предоставить такую консультацию.
Действующий бухгалтер, не обладающий определенными навыками, тем не менее может противиться тому, чтобы передать клиента другому публично практикующему профессиональному бухгалтеру, обладающему этими навыками, из опасения потерять существующий элемент бизнеса, который может перейти к другому публично практикующему профессиональному бухгалтеру. В результате клиенты могут быть лишены преимущества получения консультаций, на которые имеют право.
Собственники предприятия имеют неоспоримое право выбирать своих профессиональных консультантов и заменять их на других по своему желанию. Несмотря на важность защиты законных интересов собственников, важно также, чтобы публично практикующий профессиональный бухгалтер, которого просят заменить на другого публично практикующего профессионального бухгалтера, имел возможность удостовериться в том, что не существует никаких профессиональных причин, по которым такое назначение не должно быть принято. Этого нельзя эффективно добиться без установления непосредственного контакта с действующим бухгалтером. В отсутствие конкретного запроса действующий бухгалтер не должен добровольно предоставлять информацию о делах клиента.
Реклама и предложение услуг. Вопрос о том, разрешать ли конкретным публично практикующим профессиональным бухгалтерам осуществлять рекламу и предложение услуг, относится к компетенции организаций — членов МФБ и определяется ими исходя из правовых, социальных экономических условий каждой страны.
Если такие реклама и предложение услуг разрешены, то они должны быть направлены на объективное информирование публики и должны удовлетворять требованиям порядочности, честности, достоверности и тактичности. Предложение услуг с использованием принуждения или навязывания должно быть запрещено.
аудитор профессиональный кодекс этика
11. Принципы профессиональной этики аудита.
Кратко этические нормы аудиторской деятельности можно сформулировать как независимость; компетентность; добросовестность; объективность.
В опубликованном Российской коллегией аудиторов Кодексе обобщены этические нормы профессионального поведения независимых аудиторов, определены нравственные, моральные ценности, которые утверждает в своей среде аудиторское сообщество, готовое защищать их от всех возможных нарушений и посягательств. Соблюдение общечеловеческих и професс-ых этических норм является непременной обязанностью и высшим долгом каждого аудитора, руководителя и сотрудника аудиторской фирмы.
Этический Кодекс содержит следующие требования:
1. Соблюдение общепринятых моральных норм и принципов Аудиторы обязаны руководствоваться в своих поступках общечеловеческим правилом: «Старайся не делать другим того, чего не хотел бы, чтобы сделали тебе; соблюдать правила и нормы общей морали, прав-дивость и честность в поступках и решениях,
2. Соблюдение общественных интересов
Внешний аудитор обязан действовать в интересах общества и всех пользователей бухгалтерской отчетности, а не только заказчика.
3. Объективность аудитора
4. Внимательность аудитора
При выполнении проф услуг следует проявлять макс внимание. Аудиторы должны внимательно и серьезно относиться к своим обязанностям, соблюдать утвержденные аудиторские стандарты, адекватно планировать и контролировать работу, проверять подчиненных специалистов.
5. Независимость аудитора
Аудиторы обязаны отказаться от оказания професс услуг, если имеются обоснованные сомнения в их незав-сти от орг-ии клиента и ее должностных лиц во всех отношениях.
В заключении или в другом документе, составленном в результате оказанных професс-ых услуг, аудитор обязан сознательно и без каких-либо оговорок заявить о своей независимости в отношении клиента.
6. Профессиональная компетентность аудитора
Аудиторы обязаны обеспечить достаточный професс-ый уровень аудит услуг, необходимых клиенту. Принимая обязательство оказать определенные професс-ые услуги, аудитор должен быть уверен в своей компетентности в данной области, обладать необходимым объемом знаний и навыков с тем, чтобы добросовестно и професс-но выполнить обязательства Аудит фирма обязана проводить ежегодное обучение аудиторов
7. Конфиденциальная информация клиентов
Аудитор не должен исп-вать конфиденциальную иноф-ию клиента, ставшую ему известной при выполнении професс услуг, для своей выгоды или для выгоды любой 3 стороны, а также в ущерб интересам клиента.
8. Налоговые отношения
Аудиторы обязаны неукоснительно соблюдать закон-во о н/о во всех аспектах: они не должны сознательно скрывать свои доходы от налогообложения или иным образом нарушать налоговое закон-во в своих интересах либо в интересах других лиц.
9. Плата за профессиональные услуги
Плата за професс-ые услуги аудитора отвечает нормам професс этики, если она выплачивается в зависимости от объема и качества предоставляемых услуг. Она м зависеть от сложности оказываемых услуг, квалификации, опыта, професс- ого авторитета и степени ответственности аудитора. Размер оплаты професс-ых услуг аудиторов не д зависеть от достижения какого-либо определенного результата или обусловливаться иными обстоятельствами, кроме этих.
12. Структура договора на проведение аудиторской проверки.
Договор на оказание услуг заключается на основании ГК РФ, закона об аудиторской деятельности и стандарта 12 «Согласование условий проведения аудита».
Договор может быть долгосрочного действия (3-5 лет) или разовый (на одну проверку).
Предмет договора
Сроки выполнения
Конфиденциальность сторон
Права и ответственности сторон
Условия проведения работ
Сумма гонорара и порядок оплаты услуг
Форс — мажорные обстоятельства
Порядок рассмотрения споров
Особенностью договора на оказание аудиторских услуг является то, что в нем указываются величина аудиторского риска и уровень существенности.
13. Взаимоотношения аудитора и клиента
Процесс взаимоотношения аудитора и клиента можно разделить на следующие этапы:
Выбор объектов проверки
Определение объема, трудоёмкости и последовательности выполнения работ
Налаживание деловых и доверительных отношений с заказчиком
Разработка плана и программы аудита, заключение договора на оказание услуг
Оценка эффективности системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля
Сбор необходимого количества аудиторских доказательств, для выражения мнения о достоверности отчетности
Ведение аудиторской документации в процессе проверки
Подготовка отчета и аудиторского заключения по результатам проверки
Экономический субъект может приступить к поиску аудитора либо в случае когда закон требует от него проверки, либо когда экономический субъект проявляет инициативу.
14. Предплановая (преддоговорная) деятельность
Это деятельность до момента получения заказа на проведение аудита. Например, незнакомый аудитору заказчик предлагает провести аудиторскую проверку бухгалтерской отчетности за год и при этом сам определяет сроки проведения проверки и дату предоставления аудиторского отчета и заключения, то аудитор, прежде чем принять заказ, обязан тщательно проанализировать, может ли он в установленные сроки предоставить данную аудиторскую услугу. Только в этом случае гарантируется соблюдение принципа добросовестности при проведении проверки.
Аудиторская этика не допускает связей аудитора с заказчиком, который не обладает безупречной репутацией. В том случае, когда аудитор не знаком с заказчиком и владельцем организации и не уверен в том, что они обладают безупречной репутацией, ему следует выяснить, обладает ли руководство фирмы информацией о заказчике, его учредителях, руководящих органах, ознакомиться с годовой бухгалтерской отчетностью, а по возможности и налоговыми декларациями потенциального заказчика за последние три года.
При смене аудитора рекомендуется поинтересоваться у заказчика о причинах (например: разные точки зрения по ключевым проблемам, не выплачен гонорар, по корпоративным причинам и т.д.). При смене аудитора руководство организации обязано предоставить новому аудитору копии отчетов по результатам аудиторских проверок не менее чем за три предшествующих финансовых года, подготовленных прежним аудитором (п.4.12 Правила (стандарта) аудиторской деятельности «Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита»).
Необходимой предпосылкой предоставления аудиторских услуг является независимая и безупречная деятельность сотрудников аудиторской фирмы.
Гарантии и обеспечение действительной независимости сотрудников аудиторской фирмы – предпосылка предоставления независимого аудиторского заключения. Рекомендуется избегать всех ситуаций, которые могут повредить действительной или предполагаемой независимости.
Принимая заказ аудитор обязан проверить, сможет ли он предоставить свои услуги в заранее определенном заказчиком периоде времени, т.е. проверить следующее:
Имеется ли необходимое количество квалифицированных сотрудников для выполнения заказа в заранее установленные с заказчиком сроки;
Может ли фирма в случае необходимости привлечь к проведению проверки других специалистов (внутренние и внешние возможности).
Аудитор обязан отказаться от предложенного ему заказа, если он не может гарантировать выполнение всех указанных условий.
О проведенных процедурах аудитор составляет рабочий документ (докладную записку), подтверждающий выполнение данных действий.
Кроме того, аудитор должен учесть дополнительные аспекты для оценки степени риска, связанного с выполнением данного заказа:
Отрасль хозяйственной деятельности заказчика;
Текучесть сотрудников за последний год;
Финансовое положение заказчика и возможности преодоления вероятных финансовых проблем;
Уровень квалификации сотрудников бухгалтерии, финансового отдела и отдела электронной обработки информации, а также соответствие систем бухгалтерского учета;
Темпы роста производства и их перспективы.
Иногда для того, чтобы получить необходимую информацию о заказчике, в частности, определить возможный риск для аудитора при выполнении предложенного заказа, необходимо провести предварительную проверку. Во время предварительной проверки следует выяснить:
Правовые основы организации, ее учредительные документы и их соответствие действующему законодательству;
В каком состоянии находится система бухгалтерского учета и отчетность, можно ли ее проверить.
Как правило, новая оценка постоянных заказчиков необходима, если:
1. произошли существенные изменения в составе высшего руководства организации, которые могут повлиять на развитие и политику предприятия;
2. аудитор и заказчик имеют разные точки зрения и не могут найти компромиссного решения;
3. имеется уверенность в том, что заказчик умышленно, для того, чтобы ввести в заблуждение аудитора, не предоставляет необходимую для проверки годовой бухгалтерской отчетности информацию;
4. имеется судебное решение по отношению к заказчику, по руководящим или другим сотрудникам в результате нарушений действующего законодательства;
5. обнаружено, что руководящие или другие сотрудники заказчика могут совершать действия, ведущие к нарушению действующего законодательства;
6. участие в деятельности заказчика сотрудников аудиторской компании или иные деловые связи могут повредить объективности и независимости.
Письмом-обязательством, требования к которому регламентированы Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Письмо-обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита», одобренного Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ от 25.12.96, протокол №6, аудиторская фирма подтверждает свое согласие в отношении целей и масштабов аудита, формы представления отчета, степени его ответственности перед клиентом. Письмо-обязательство посылается клиенту до заключения договора во избежание неправильного понимания взятых обязательств.
Этика аудитора — это система норм нравственного поведения аудитора, аудиторской организации при проведении аудита, оказания услуг сопутствующих аудиту. Издавна известно такое понятие, как врачебная этика, а функции аудитора можно сравнить с функциями врача, только объектом благотворного воздействия аудитора является не человек, а предприятие (организация).
В октябре 1996 г. Президиум Аудиторской палаты России одобрил кодекс профессиональной этики аудиторов, объединяемых палатой. Он утвержден общим собранием Аудиторской палаты России 4 декабря 1996г.
Кодекс профессиональной этики аудиторов впервые появился в российской истории. Уникальна и необычна сама процедура его применения. Аудиторы обязуются добровольно и добросовестно соблюдать установленные нормы профессионального поведения. Поэтому их нужно не только знать, но и понимать. В Кодексе указаны следующие этические нормы:
- — общепринятые моральные нормы и принципы
- — общественные интересы
- — объективность и внимательность аудитора
- — профессиональная компетентность аудитора
- — конфиденциальная информация клиентов
- — налоговые отношения
- — плата за профессиональные услуги
- — отношения между аудиторами
- — отношения сотрудников с аудиторской фирмой
- — публична информация и реклама
- — несовместимые действия аудитора
- — аудиторские услуги в других государствах
Полагаю целесообразным прокомментировать отдельные нормы, содержащиеся в Кодексе.
В этическом кодексе аудиторов обобщены этические нормы профессионального поведения независимых аудиторов, определены нравственные, моральные ценности, которые утверждает в своей среде аудиторское сообщество, готовое защищать их от всех возможных нарушений и посягательств. Соблюдение общечеловеческих и профессиональных этических норм — непременная обязанность и высший долг каждого аудитора, руководителя и сотрудника аудиторской фирмы. Этический кодекс содержит следующие требования.
Аудиторы обязаны придерживаться общечеловеческих моральных правил и нравственных норм в своих поступках и решениях, жить и работать по совести; соблюдать правила нормы общей морали, правдивость и честность в поступках и решениях, самостоятельность и объективность в суждениях и выводах, непримиримость к несправедливости. Соблюдение общественных интересов.
Внешний аудитор обязан действовать в интересах общества и всех пользователей бухгалтерской отчетности, а не только заказчика. Защищая интересы клиента в налоговых, судебных и иных органах власти, а также в его взаимоотношениях с иными юридическими и физическими лицами, аудитор должен быть убежден, что защищаемые интересы возникли на законных и справедливых основаниях. Как только аудитору станет известно, что защищаемые интересы клиента возникли в нарушении закона либо справедливости, он обязан отказаться от защиты. Объективность аудитора.
Аудиторы не должны представлять факты сознательно неточно или предвзято. Оказывая любые профессиональные услуги, аудиторы обязаны объективно рассматривать все возникающие ситуации и реальные факты,не допускать, чтобы личная предвзятость, предрассудки либо давление со стороны могли сказаться на объективности их суждений.
Аудитору следует избегать взаимоотношений с лицами, которые могли бы повлиять на объективность его суждений и выводов, либо немедленно прекращать их, указывая на недопустимость давления на аудитора в любой форме. Внимательность аудитора.
При выполнении профессиональных услуг следует проявить максимальное внимание. Аудиторы должны внимательно и серьезно относиться к своим обязанностям, соблюдать утвержденные аудиторские стандарты, адекватно планировать и контролировать работу, проверять подчиненных специалистов. Независимость аудитора.
Аудиторы обязаны отказаться от оказания профессиональных услуг, если имеются обоснованные сомнения в их независимости от организации клиента и ее должностных лиц во всех отношениях. В заключении или в другом документе, составленном в результате оказанных услуг, аудитор обязан сознательно заявить о своей независимости в отношении клиента.
Основные обстоятельства, которые могут нанести ущерб независимости аудитора либо позволяют сомневаться в его фактической независимости:
- 1)предстоящие (возможные) или ведущиеся судебные (арбитражные) дела с организацией клиента;
- 2)финансовое участие аудитора в делах организации клиента в любой форме;
- 3)финансовая и имущественная зависимость аудитора от клиента (например, совместное участие в инвестициях);
- 4)косвенное финансовое участие (финансовая зависимость) в организации клиента через родственников, служащих фирмы, через основные и дочерние организации и т.д.;
- 5)родственные и дружеские отношения с директорами и высшим
управляющим персоналом клиента;
- 6)чрезмерная гостеприимность клиента, а также получение от него товаров и услуг по ценам, существенно сниженным относительно реальных рыночных цен;
- 7)участие аудитора (руководителей аудиторских фирм) в любых органах управления организации клиента, его основных и дочерних организаций;
- 8)неосторожные рекомендации и советы аудиторов (руководителей
аудиторских фирм) о финансовых вложениях в организации, в которых они сами имеют какие-либо финансовые интересы;
9)прежняя работа аудитора в организации клиента либо в управляющей
организации на любых должностях;
10)предложения от клиента о назначении аудитора на руководящую и иную должность в организации клиента.
По вышеуказанным обстоятельствам независимость считается нарушенной, если они возникли, продолжали существовать или были прекращены в периоде, за который должны быть выполнены профессиональные аудиторские услуги.
Основные обстоятельства, которые могут нанести ущерб независимости аудиторской фирмы либо позволяют сомневаться в ее фактической независимости:
1)если аудиторская организация участвует в финансово-промышленной
группе, в группе кредитных организаций или холдинге и оказывает профессиональные аудиторские услуги организациям, входящим в эту финансово-промышленную либо банковскую группу (холдинг);
- 2)если аудиторская организация возникла на базе структурного подразделения бывшего или действующего министерства (комитета) или при прямом или косвенном участии бывшего или действующего министерства (комитета) и оказывает услуги организациям, ранее или в настоящее время подчиненным данному министерству (комитету);
- 3)если аудиторская организация возникла при прямом или косвенном участии банков, страховых компаний или инвестиционных институтов и оказывает услуги организациям, акции которых находятся в собственности, приобретены или приобретались названными выше структурами в период, за который аудиторская фирма должна оказать услуги.
В тех случаях, когда аудитор выполняет по поручению клиента другие услуги (консультирование, составление отчетности, ведение бухгалтерского учета и т. п.), необходимо следить, чтобы они не нарушали независимости аудитора. Независимость аудитора обеспечивается в том случае, когда:
1)консультации аудитора не перерастают в услуги по управлению
организацией;
- 2)нет причин и ситуаций, влияющих на объективность суждений аудитора;
- 3)персонал, участвовавший в ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности, не привлекается к аудиторской проверке организации клиента;
- 4)ответственность за содержание бухгалтерского учета и отчетности принимает на себя организация клиента.
Профессиональная компетентность аудитора.
Аудиторы обязаны обеспечить достаточный профессиональный уровень аудиторских услуг, необходимых клиенту.
Принимая обязательство оказать определенные профессиональные услуги, аудитор должен быть уверен в своей компетентности в данной области, обладать необходимым объемом знаний и навыков, чтобы добросовестно и профессионально выполнить обязательства, гарантировать клиенту аудиторские услуги, основанные на современных методиках с использованием всех, в том числе новейших, нормативных актов.
Аудитор обязан воздерживаться от оказания профессиональных услуг, выходящих за пределы его компетенции, а также не соответствующих его квалификационному аттестату.
Аудиторская фирма может привлечь компетентных специалистов для помощи аудитору в решении поставленных конкретных задач.
Профессиональная компетентность аудитора основывается на общем и специальном высшем образовании, сдаче аттестационных экзаменов, подтверждаемых соответствующими дипломами и аттестатами, а также на опыте непрерывной практической работы по оказанию профессиональных аудиторских услуг совместно с другими специалистами данного профиля и профессионального уровня.
Аудитор обязан постоянно обновлять свои профессиональные знания в области бухгалтерского учета, налогообложения, финансовой деятельности и гражданского права, организации и методов аудита, законодательства, российских и международных норм и стандартов бухгалтерского учета и аудиторской деятельности.
Для обеспечения качества выполнения профессиональных услуг аудитор обязан строго следовать российским и международным аудиторским стандартам.
Конфиденциальная информация клиентов.
Аудитор обязан сохранить в тайне конфиденциальную информацию о делах клиентов, полученную при оказании профессиональных услуг без ограничения во времени и независимо от продолжения или прекращения непосредственных отношений с ними.
Аудитор не должен использовать конфиденциальную информацию клиента, ставшую ему известной при выполнении профессиональных услуг, для своей выгоды или для выгоды любой третьей стороны, а также в ущерб интересам клиента.
Публикация, иное разглашение конфиденциальной информации клиентов не являются нарушением профессиональной этики в случаях:
- 1)когда это сделано с разрешения клиента, а также с учетом интересов всех; сторон, которые она может затронуть;
- 2)когда это предусмотрено законодательными актами или решениями
судебных органов;
- 3)для защиты профессиональных интересов аудиторов в ходе официального; расследования или частного разбирательства проводимого руководителями или уполномоченными представителями клиентов;
- 4)когда клиент вовлек аудитора в действия, противоречащие профессиональным нормам.
Аудитор отвечает за сохранение конфиденциальной информации помощниками и всем персоналом фирмы.
Налоговые отношения.
Аудиторы обязаны неукоснительно соблюдать законодательство о налогообложении во всех аспектах: они не должны сознательно скрывать свои доходы от налогообложения или иным образом нарушать налоговое законодательство в своих интересах либо в интересах других лиц.
При оказании профессиональных услуг по налогообложению аудитор руководствуется интересами клиента. При этом он обязан соблюдать налоговое законодательство и не должен способствовать фальсификациям в целях уклонения клиента от уплаты налогов и обмана налоговой службы.
О выявленных в ходе проведения обязательного аудита фактах нарушения налогового законодательства, ошибках в расчетах и уплате налогов аудитор обязан в письменной форме сообщить администрации клиента и ревизионной комиссии акционерного (хозяйственного) общества и предупредить их о возможных последствиях и путях исправления нарушений и ошибок.